中注协发布审计风险准则征求意见稿





10月8日,中注协发布审计风险准则征求意见稿，包括《会计报表审计的目标和一般原则》、《审计证据（修订）》、《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》和《针对评估的重大错报风险实施的程序》等四项。



审计风险准则针对的是重大错报风险的识别、评估和应对问题。最近几年，国内外一些公司相继出现了会计舞弊事件，提供审计服务的会计师事务所也牵涉其中，有的陷入旷日持久的法律诉讼，有的被迫关闭。注册会计师到底面临着何种审计风险、造成审计风险的原因是什么，以及如何最大限度地降低审计风险，成为注册会计师行业面临的最大课题。因此，在当前条件下，有必要研究注册会计师面临的执业环境，尽快出台有关准则，为注册会计师防范和控制风险提供技术支持。



审计风险准则将对注册会计师更好地评估重大错报风险、改进审计程序、提高审计质量、降低审计风险起到重要作用。同时，也在以下方面对注册会计师执业产生重大的影响。



第一，对注册会计师审计理念的影响。



一是注册会计师审计的主线始终是对重大错报风险的识别、评估与应对。注册会计师为了实现审计目标，在计划和实施审计工作时，应当保持职业怀疑态度，充分考虑可能导致会计报表发生重大错报的情形。



二是注册会计师必须对会计报表重大错报风险进行评估。新的审计风险模型是审计风险取决于重大错报风险和检查风险，注册会计师必须了解被审计单位及其环境，包括内部控制，以评估重大错报风险，不得未经过风险评估，直接将风险设定为高水平。因此，新的审计风险模型要求的审计起点为风险评估程序，其次才是针对重大错报风险实施进一步审计程序（包括控制测试和实质性测试）。



三是注册会计师实施的审计程序必须做到有的放矢。注册会计师将识别和评估的风险与审计程序相联系。在设计和实施进一步审计程序（控制测试和实质性测试）时，注册会计师应当将审计程序的性质、时间和范围与识别和评估的风险相联系，以防止机械利用程序表从形式上迎合独立审计准则对审计程序的要求。



四是注册会计师必须针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性测试。注册会计师对重大错报风险评估是一种判断，并且内部控制存在固有限制，无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师必须针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性程序，不得将实质性测试只集中在例外事项上。



第二，对注册会计师审计程序的影响。



审计风险准则强化了对错报风险的识别、评估和应对程序，需要注册会计师适时调整配备审计资源，同时也应关注可能增加的审计成本，在确定审计收费时加以考虑，以保证准则得到执行。



有关风险识别、评估和应对程序包括：一是实施风险评估程序，通过实施审计程序了解被审计单位及其环境，包括内部控制；二是从会计报表层次和各类交易、账户余额、列报和披露认定层次评估重大错报风险；三是针对会计报表层次的重大错报风险采取总体应对措施；四是针对各类交易、账户余额、列报和披露认定层次实施控制测试和实质性测试；五是评估获取审计证据的充分性和适当性。



第三，对注册会计师审计责任的影响。



《中华人民共和国注册会计师法》规定注册会计师执行审计业务，必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。如何判断注册会计师按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告，最重要的依据就是审计工作记录。由于以前出台的准则对审计工作记录的要求比较笼统，一些会计师事务所在执业时，没有完全按照独立审计准则的规定实施审计程序，或虽然实施了审计程序，但没有形成有效的审计工作记录，对审计质量控制和日后检查造成不利影响，也影响了会计师事务所的责任区分。因此，在起草审计风险准则时，增加了对注册会计师形成审计工作记录的具体要求，以保证对重要程序的履行和对审计质量的控制，对明确注册会计师责任具有重要作用。



一是要求注册会计师对风险评估程序的关键环节形成审计工作记录，包括：（1）审计项目组对由于舞弊或错误导致的会计报表存在重大错报风险的讨论，以及作出的决策；（2）对被审计单位及其环境各个方面的了解要点，包括对内部控制每个要素了解的要点、信息来源以及风险评估程序；（3）在会计报表层次、认定层次识别和评估出的重大错报风险；（4）识别出的特别重大风险和仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险，以及相关控制的评估。



二是要求注册会计师就实施的关键程序形成审计工作记录，包括：（1）对评估的会计报表层次重大错报风险采取的总体应对措施；（2）实施进一步审计程序（控制测试和实质性测试）的性质、时间和范围；（3）实施的进一步审计程序与评估的认定层次重大错报风险的联系；（4）实施进一步审计程序的结果。